Бухгалтерський облік в галузях економіки

Запровадження нових національних стандартів бухгалтерського об ліку дало поштовх для появи нових публікацій, випуску різноманітної літератури, в якій розглядаються сучасні підходи й погляди на систему вітчизняного бухгалтерського обліку. В цьому підручнику розгляда ються загальні принципи й положення бухгалтерського обліку, призна чені для ознайомлення з базовими елементами фінансового обліку.
Однак для повноцінної функціональної підготовки спеціалістівфа хівців із бухгалтерського обліку необхідне більш широке висвітлення, формування системи знань, поглядів для ознайомлення з особливостя ми побудови економічної діяльності підприємств та їх впливу на побу дову бухгалтерського обліку.
Підручник дає можливість опанувати повний курс з вивчення бух галтерського обліку в галузях економіки, а саме: поперше, це опрацю вання специфічних моментів щодо ведення окремих ділянок обліку, подруге, вивчення специфічних особливостей економічної діяльності галузей народного господарства та їх вплив на організаційну побудову бухгалтерського обліку. Якщо основні поняття бухгалтерського обліку забезпечують в основному лише передачу знань з предмета, то підруч ник передбачає їх раціональне поєднання із різними наведеними при кладами, на яких закріплюються, поглиблюються одержані знання з базових навчальних курсів. Тому цей підручник передбачає підготовку і поглиблення практичних навичок фахівців залежно від виду діяльності конкретного підприємства на базі самостійного вивчення окремих пи тань, а в деяких випадках — і окремих тем.
Суттєвими відмінностями цього підручника від інших є викладен ня положень ведення бухгалтерського обліку в основних галузях народ ного господарства за логічно сформованою структурою змісту підруч ника. Це дало змогу авторам досягти мети — висвітлення предмета як самостійного курсу “Бухгалтерський облік в галузях економіки”.
Розділ І
1.1. Основні визначення бухгалтерського обліку
Бухгалтерський облік — це мова бізнесу. Якщо бізнес здійс нюється у рамках окремо взятого підприємства, то дані бухгалтер ського обліку використовують для потреб внутрішнього менедж менту в процесі прийняття управлінських рішень.
Тому неможливо переоцінити значення повної і достовірної інформації про фінансовий стан і результати діяльності підпри ємства при вирішенні поточних і перспективних господарських проблем. Для прийняття управлінських рішень, навіть на рівні підприємства, повинні використовуватись дані, які відповідають певним правилам, вимогам і нормам, що є зрозумілими та прий нятними для користувача. Зокрема, щоб порівняти фінансові результати, досягнуті у попередньому та звітному періодах, необ хідно використовувати показники, які визначені за єдиною ме тодологією з використанням однакових критеріїв і правил.
З цією метою підприємство повинно розробити свою облікову політику, що підпорядкована потребам внутрішнього менеджмен ту. Але при прийнятті ефективних управлінських рішень мене джери не обмежуються суто внутрішньою фінансовою інформа цією, а порівнюють її з відповідними показниками подібних під приємств: підприємств конкурентів чи партнерів по бізнесу. Тому закономірно виникає потреба в уніфікації вимог до фінансової інформації у рамках галузі, системи економіки країни.
Процес такої уніфікації називають стандартизацією бухгал терського обліку — це процес розробки і послідовного застосу вання єдиних вимог, правил і принципів до визнання оцінки,
4
відображення у фінансових звітах окремих об’єктів бухгалтер ського обліку. Якщо стандартизація здійснюється в межах однієї країни, то мова йде про створення національних облікових стан дартів бухгалтерського обліку.
Відмінності економічного розвитку та рівня організації вироб ництва, особливості проблем окремих країн зумовили суттєві від мінності у критеріях і методах оцінки об’єктів бухгалтерського обліку при підготовці фінансових звітів за національним обліко вим законодавством. Однак інтенсивна економічна інтеграція, що розпочалась після Другої світової війни, призвела до необхід ності стандартизації бухгалтерського обліку вже на міжнародно му рівні. Утворення спільних підприємств, транснаціональних корпорацій, експорт капіталів, утворення та розвиток міжнарод них фондових ринків — все це вимагало відповідного стандарти зованого інформаційного забезпечення.
У 1973 р. за сприянням ООН та Організації Європейської економічної співдружності було засновано Комітет з Міжнарод них стандартів бухгалтерського обліку. Метою створення була розробка та публікація Стандартів бухгалтерського обліку (СБО), що їх мають дотримуватись при складанні фінансових звітів у всьому світі. На сьогодні розроблено близько 40 міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, серед яких є стандарти загаль нометодологічного спрямування, а також такі, що стосуються окремих об’єктів та сфер діяльності.
Поступово до цього процесу прилучається Україна, головним напрямом якого є створення економіки відкритого типу, тобто відкритої для співпраці із зарубіжними партнерами, взаємного інвестування та кредитування з боку зарубіжних партнерів і між народних фінансових організацій. Економічні реформи в країні призвели до необхідності реформування бухгалтерського обліку на засадах міжнародної гармонізації і стандартизації.
З цією метою була прийнята Постанова Кабінету Міністрів України від 28.05.98 № 1706, яка затвердила Програму рефор мування системи бухгалтерського обліку із застосуванням між народних стандартів бухгалтерського обліку.
19 липня 1999 р. був затверджений Закон України “Про бухгал терський облік та фінансову звітність в Україні” № 1707ІІІ, в який були внесені зміни від 08.06.2000 № 1807ІІІ; та від 22.06.2000
№ 1829ІІІ. Цей закон визначає правові принципи регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінан сової звітності.
Загальні вимоги до фінансової звітності:
• на основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов’я зані складати фінансову звітність, яку підписує керівник і бухгалтер підприємства;
• форми фінансової звітності і порядок її заповнення встанов люються Міністерством фінансів України, узгоджені з Держав ним Комітетом статистики України;
• для банків форми розробляє Національний банк України;
• для бюджетних установ — Головне управління Державного казначейства.
Також установлено Постановою Міністерства фінансів України про “Порядок представлення фінансової звітності”, від 28.02.2000 № 419. В цій Постанові вказано, хто представляє звітність (це 25 число місяця наступного за звітним і 20 число за поточним звітом). Перед складанням фінансової звітності обов’язково про водять інвентаризацію активів.
Конкретним виробництвам притаманні визначені прийоми облі ку випуску виробів, об’єкти калькулювання, групування та роз поділ витрат, форми контролю за витратами та використанням засобів. Галузі народного господарства класифікують на добувні (видобуток вугілля, нафти, газу) та обробні (металургійна, ма шинобудівна, хімічна, текстильна). Переробні галузі класифіку ються залежно від типу виробництва технологічними особ ливостями створення продукції та від організації виробництва.
За технологічною ознакою створення продукти виробництва галузей народного господарства класифікуються на два типи:
1) виробництво, при якому кінцевий продукт утворюється шля хом послідовного проходження та обробітку сировини через кілька переділів (фаз) (металургія, текстильна промисловість);
2) виробництво, яке характеризується тим, що шляхом бага тьох операцій розкрою матеріалів і механічної обробки виготов ляють окремі деталі, які далі збирають в окремі вузли та вироби (машинобудування, швейна, взуттєва промисловість).
Залежно від періодичності випуску та повторюваності виробів продукція виробництва поділяється на індивідуальну (одиноч ну), серійну, масову.
До складу підприємств можуть входити підсобні господарства, облік витрат по яких ведуть відокремлено на відповідних субра
хунках промислових, допоміжних господарств. Таке тверджен ня особливо характерне для сільськогосподарських підприємств, до складу яких, як правило, входять дрібні переробні цехи, про мислові виробництва, будівельні відділки, бригади.
За характером перервності виробничих процесів галузі розріз няють за безперервністю дискретного виробництва. Основною класифікаційною ознакою тут виступає коефіцієнт закріплення технологічних операцій за обладнанням (табл. 1.1).
Виробництво у галузях народного господарства характеризу ється специфічними особливостями, які впливають в основному
Таблиця 1.1 Класифікація виробництва за характером перервності
Тип виробництва
Особливості
Вид продукції
Одиночне дискретне виробництво
Велика номенклатура виробництва, обмежений обсяг випуску, тривалий цикл виготовлення. Високий коефі цієнт закріплення технологічних операцій за обладнанням універсаль ного виду (верстати з числовим програмним керуванням, центри обробітку, універсальні автоматичні виробництва), високий професійний рівень працівників
Надскладні вироби, що виготовляють на замовлен ня (літаки, кораблі, турбіни)
Малосерійне і серійне дискретне виробництво
Малосерійне і серійне дискретне виробництво. Зменшення номенкла тури продукції, що випускається, і ріст обсягу випуску продукції. Середній коефіцієнт закріплення технологічних операцій за вузько спеціалізованим обладнанням, вузька спеціалізація працівників
Складні вироби
(гелікоптери, двигуни, прилади)
Масове безперервне виробництво
Масове безперервне виробництво. Зменшення номенклатури продукції, що випускається, при великих обсягах випуску. Низький коефіцієнт закріплення технологічних операцій за вузькоспеціалізованим обладнан ням, конвеєри, поточні лінії, техно
логічні комплекси
Вироби масового попиту
(автомобілі, продукти харчування)
на ведення обліку витрат і калькулювання виробленої продук ції.
1. Спостерігається велика різноманітність організаційнопра вових форм підприємств (табл. 1.2). Організаційна структура управління підприємством визначає внутрішню побудову обліку, організацію її на підприємстві. Організаційна структура регла ментує схему документообігу системи бухгалтерського обліку, рівні прийняття управлінських рішень. Типовими організацій ними структурами управління є:
1) лінійнофункціональна структура, що й закріплює за підроз ділами обмежені функції управління й облікової роботи;
2) дивізійна структура, що закріплює на основі бізнесодиниць функції повного управлінського циклу та проведення повної облікової роботи;
3) матрична структура, що поєднує функції лінійнофункціональ ної та дивізійної структури.
2. Різноманітний випуск різної готової продукції, що має вплив на вибір об’єкта групування витрат (продукція, замовлення, пе реділ, виробництво в цілому). На різних підприємствах промис ловості застосовують різну номенклатуру статей витрат, оскіль ки її елементи мають вплив на розрахунок і величину собіварто сті продукції. Наступним фактором можна назвати структуру статей витрат. Приведений фактор визначають за такими характе ристиками:
1) за обсягом виробництва — однопередільний метод формування витрат, що здійснюється одноразово (судно, трубобудування); попередільний — коли витрати обліковуються в розрізі техно логічних переділів (фаз), видів продукції або напівфабрикатів (підприємства чорної металургії, швейні виробництва). При попередільному методі розрізняють різновид попроцесного ме тоду, особливістю якого є відсутність незавершеного виробни цтва (добувні галузі і добування вугілля, солі та ін.);
2) за кількістю об’єктів обліку — однопродуктивний (за окремим одним виробом) і багатопродуктивний (за групою виробів);
3) за способом розподілу непрямих витрат — однокоефіцієнтний (для всіх непрямих витрат установлюється один коефіцієнт) і багатокоефіцієнтний;
4) за часом відображення витрат розрізняють: попередні (апріорні) (за нормою, планом) та апостеріорні (звітні).

3. Залежно від виду господарських формувань формуютьсяособливості обліку капіталу підприємства.
4. Залежно від форми власності застосовують журнальну, меморіальноордерну, спрощену форми обліку.
5. На підприємствах спостерігається специфіка процесу виробництва і форм організації праці, що потребує особливого обліку виробітку і витрат часу.
1.2. Основні принципи побудови
бухгалтерського обліку
Сучасний бухгалтерський облік представляє собою систему збору, накопичення і обробки інформації для прийняття ефектив них управлінських рішень. Організаційні форми та методи ведення бухгалтерського обліку, що використовуються на підприємствах різних галузей народного господарства, мають сприяти своєчас ному наданню інформації щодо виявлення внутрішніх резервів, поліпшення використання активів, економії матеріальних ресур сів, зниження витрат, а також іншої інформації для забезпечення ефективного ведення господарської діяльності.
Запроваджені національні Положення (стандарти) бухгалтер ського обліку (П(С)БО), які побудовані на базі міжнародних стан дартів, запроваджено новий План рахунків бухгалтерського об ліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій під приємств та організацій, а звідси зміни у методології ведення бухгалтерського обліку, які сприяють розвитку міжнародних економічних зв’язків, зацікавленню іноземних інвесторів, загаль ному розвитку перехідної вітчизняної економіки.
Відкритим питанням залишається формування методів і прин ципів облікової роботи на підприємствах, установах, організаціях. Саме розвиток методів, принципів бухгалтерського обліку має вплив на процес ціноутворення, визначення фінансових резуль татів, надання загальної інформації для прийняття ефективних управлінських рішень. Для облікового процесу досить важливим є визначення та дотримання принципів бухгалтерського обліку. Характерними принципами бухгалтерського обліку підприємств різних галузей є:
I
Принцип господарської одиниці
(автономності підприємства)
Кожне підприємство розглядається як господарська одиниця (юридична особа), що є відокремленою від її власників чи інших підприємств. Тому бухгалтерський облік ведеться окремо для підприємства. Особисте майно та інші засоби власників підпри ємства не повинні відображатись у звітності підприємства.
Коли мова йде про акціонерні компанії (корпорації), то проб леми з визначенням господарської одиниці (юридичної особи) вза галі не існує, тому що компанія (корпорація) набуває статусу окремої господарської одиниці (юридичної особи) з моменту її зас нування. Відповідно до міжнародної практики керівництво діяль ністю компанією здійснюється органами управління компанії (ди рекцією) окремо від власників компанії (її акціонерів). Фінансовий облік компанії здійснюється незалежно від діяльності її власни ків. Взаємовідносини між власниками компанії та її керівництвом визначаються законодавством країни, а також установчими доку ментами та внутрішніми правилами компанії.
Принцип господарської одиниці розповсюджується не тільки на приватні компанії, а й на урядові установи, заклади освіти, недержавні й релігійні організації та інші установи.
Якщо якась установа є структурним підрозділом іншої, то в цьому випадку вона також розглядається як окрема господарська одиниця і також повинна вести власний фінансовий облік. На приклад, початкова школа може входити до складу середньої шко ли, та, у свою чергу, входить до системи освітніх установ певного району, а ті установи — до системи освітніх установ міста чи іншої адміністративнотериторіальної одиниці. Однак відповідно до принципу господарської одиниці кожна з освітніх установ чи систем здійснює власний фінансовий облік.
Принцип безперервності
Цей принцип передбачає, що підприємство здійснюватиме свою діяльність протягом певного періоду і ця діяльність не буде зупи нена найближчим часом. Це припущення є основою для відобра ження статей активів по фактичній собівартості, а не за ринко вою вартістю, яка стає визначальною при ліквідації підприєм ства.
II
У нормальних умовах роботи власники підприємства не мають наміру його ліквідувати чи продати. Виходячи з цього принципу, господарські засоби включаються до балансу в оцінці за їхньою фактичною собівартістю, а не за ринковою ціною. До звіту про прибутки включаються доходи і витрати, зумовлені нормальною поточною діяльністю підприємства.
У протилежному разі, коли є ознаки, що підприємство припи нить свою діяльність і буде ліквідоване, використовуються інші правила бухгалтерського обліку. У разі ліквідації підприємства його активи (майно) оцінюються за ліквідаційною (ринковою) вартістю.
За цим принципом підприємство не повинно постійно здійсню вати оцінку своїх засобів. Керівництво підприємства виходить з принципу, що виробничі засоби будуть використані в майбутній діяльності. У підприємстватоваровиробника основні засоби та обігові кошти використовуватимуться в майбутньому виробництві товарів, які, у свою чергу, будуть продані споживачу. При продажу товару визначається і ринкова ціна. Поточна вартість обладнан ня, машин та інших засобів є неактуальною, тому що підприємство не розпродаватиметься частинами, а його цілим майновим ком плексом буде використано в майбутньому виробництві.
Для власника підприємства більш важливим є не поточна вартість активів підприємства, а обсяги та швидкість грошових потоків, які мають надійти від діяльності підприємства.
Однак інколи трапляється, що компанія знаходиться на межі банкрутства. У такому випадку виникає необхідність визначення вартості активів. Як правило, вартість активів визначається за їхньою ліквідаційною ціною. Проте така ситуація не є типовою для країни зі здоровим економічним середовищем, де випадки банкрутства зустрічаються рідко.
Принцип грошового виміру
Цей принцип передбачає, що гроші є найбільш універсальним виміром різних об’єктів обліку, а також забезпечують адекватну оцінку господарської діяльності підприємства. Гроші стають ос новним детермінатором визначення фактів і подій.
Незважаючи на всі переваги цього принципу, все ж таки цифри не можуть передати стан здоров’я президента компанії, її кадрову політику чи стан конкурентів. Бухгалтерський облік не розкри
I
ває повної картини компанії, тому той, хто користується фінан совою документацією, повинен усвідомлювати це, хоча інколи інформація нефінансового характеру є більш важливою.
Гроші визначають вартість речі в момент фіксації операції в бухгалтерському обліку. Зміни вартості грошей не призводять до змін у бухгалтерському обліку. Машина, що була придбана за 150 тис. грн в 1980 р., та ділянка землі, що була також прид бана за 150 тис. грн в 1998 р., у фінансових документах будуть однаково обліковані за тією самою ціною — 150 тис. грн, хоча купівельна вартість грошей у різні роки є також різною. Всі бухгалтери знають, що гроші змінюють свою вартість, проте вони не збираються відображати ці зміни у фінансових документах.
Принцип періодичності (або облікового періоду)
Принцип визначає можливість і необхідність поділу безперерв ної діяльності підприємства на звітні періоди для складання не обхідної звітності та виявлення результатів діяльності. Найчас тіше обліковий період збігається з календарним роком. Проміж ним обліковим періодом є поквартальні періоди, за які також складається звітність і виявляються фінансові результати.
Хоча діяльність підприємства є безперервною і реальну оцінку бізнесу можна визначити тільки в момент ліквідації підприємства, з метою складання фінансової звітності принцип періодичності припускає розділення діяльності підприємства на певні періоди часу.
Принцип послідовності (або принцип постійності)
При веденні бухгалтерського обліку можуть бути застосовані різні методи обліку. Принцип послідовності передбачає, що якщо компанія вибрала якийсь один метод обліку, то вона повинна застосовувати його постійно. Тільки в крайньому разі, коли виникає життєво необхідна ситуація, яка, у свою чергу, зумов лена об’єктивністю реальної практики, методи ведення обліку можуть бути змінені. Це певною мірою стосується методів нара хування амортизації основних засобів і нематеріальних акти вів, порядку нарахування зносу малоцінних предметів, ство рення резервів, методу обліку витрат виробництва, методів оцін ки майна тощо.
I
Якщо компанія часто змінює методи ведення обліку без нагаль ної потреби, то ведення бухгалтерського обліку стає більш фор мальним, тому що в таких умовах порівняти фінансові резуль тати компанії складно і, більше того, втрачає свою суть.
Цей принцип є актуальним і важливим не тільки для самих компаній, а й для користувачів фінансовою інформацією. Після проведення зовнішнього аудиту аудитор у своєму звіті обов’яз ково зазначає, що “фінансовий облік компанії здійснюється від повідно до принципів GAAP (Generally accepted accounting principles), виходячи з принципу послідовності відповідно до по переднього року”. Будьякі зміни в методах ведення бухгалтер ського обліку викликають особливу увагу в аудиторів.
Принцип послідовності стосується тільки певного періоду, а не конкретного моменту. Наприклад, довготермінові активи обліко вуються по собівартості, тоді як запаси можуть обліковуватись за ціною, нижчою від собівартості чи за ринковою ціною. Дехто вва жає, що це є порушенням принципу послідовності, хоча насправ ді це не стосується самого принципу.
Принцип послідовності не поширюється на облік окремих об’ єктів обліку і зовсім не означає, що облік окремих об’єктів пови нен здійснюватись однаково. Цей принцип розповсюджується тіль ки на окремі категорії обліку.
Принцип історичної собівартості
Цей принцип визначає пріоритет історичної собівартості над іншими видами оцінки активів, оскільки вона характеризує реаль ну оцінку засобів, що були витрачені на їхні закупівлю та вироб ництво.
Економічні ресурси підприємства називаються його актива ми. Активи складаються з коштів, землі, будинків, обладнання та іншого майна і майнових прав. Принцип історичної собівар тості, як і принцип безперервності, є одним з фундаментальних принципів бухгалтерського обліку. Цей принцип означає, що активи компанії відображаються у фінансових документах за ціною їхнього придбання (за собівартістю). Собівартість є осно вою послідовності бухгалтерського обліку.
З часом, через різні причини, вартість активів компанії може змінюватись. Проте бухгалтер не відображає зміни вартості ак тивів у фінансовій звітності, крім випадків придбання нових ак
I4
тивів. Тому існує велика відмінність між вартістю активів, що відображена в документах, від її поточної (ринкової) вартості. У фінансових документах, як правило, активи відображені за їх ньою історичною ціною, тобто ціною їхнього придбання.
Ціна, за якою активи показані у фінансовій звітності, не є ціною, за яку ці активи можуть бути проданими. Найбільш поширеною помилкою бухгалтерівпочатківців є те, що вони вважають, що ціна, за якою активи показані у фінансовій звітності, тісно пов’язана з реальною вартістю активів компа нії. Звичайно, вартість коштів, що визначені в статті балансу підприємства, є реальною, проте вартість землі, будинків, об ладнання, що показана в балансі, не має нічого спільного з ринковою вартістю цих активів. Існує аксіома, що більше ком панія володіє активом, то менше його вартість відповідає рин ковій вартості цього активу.
Однак принцип історичної вартості зовсім не означає, що всі активи компанії визначаються у фінансових документах за ці ною їхнього придбання протягом усього часу володіння цими активами. Історична вартість активів також може змінюватись. З часом вартість активів зменшується, тому що активи мають обмежений період існування. Відбувається так звана амортиза ція активів. Суть процесу амортизації активів полягає в посту повому зменшенні вартості активів і перенесенні цієї вартості на так звану операційну вартість (тобто вартість процесу виробниц тва). Амортизація не має ніякого відношення до ринкової чи реальної вартості активів.
Принцип фактичної реалізації
Цей принцип застосовується для визначення суми, яка повинна бути визнана як виручка після відвантаження продукції. За цим принципом облік доходу здійснюється за допомогою методу нара хування, тобто відразу після відвантаження продукції (надання послуг) та пред’явлення рахунка покупцеві.
Моментом реалізації продукції та отримання доходу є момент переходу до покупця права власності на товар і ризику у зв’яз ку з його доставкою, а не обов’язково момент отримання гро шей.
Реалізація пов’язана з надходженням грошей чи вимог до грошей (дебіторська заборгованість). Якщо покупець витрачає
I
50 грн у гастрономі, сплачуючи за товари готівкою, то ці 50 грн відразу визнаються як виторг від реалізації. Якщо універмаг про дає костюм вартістю 300 грн на умовах розстрочки в 30 діб, то 300 грн зараховуються як дебіторська заборгованість.
Принцип фактичної реалізації передбачає, що сума грошей може бути визнана як виторг, коли можна бути впевненим, що кошти за продукцію, товари чи послуги надійдуть. Однак понят тя “бути” впевненим у цьому випадку має досить невизначений характер. За цим принципом сума виручки може бути меншою за вартість проданих товарів чи наданих послуг. Прикладом та кої ситуації може бути продаж товарів з дисконтом, тобто коли виторг від реалізації товарів менший за нормальну ціну прода жу. У цьому випадку виторг від реалізації визнається за ціною, нижчою за нормальну ціну продажу.
Більш невизначеною є ситуація, коли продаж товарів здійс нюється в кредит. Коли компанія здійснює продаж товарів у кредит, очікується, що покупець з часом обов’язково оплатить ці товари. Проте практика свідчить, що не всі покупці є сумлін ними і сплачують за отримані раніше товари чи послуги. У цьому випадку сума виручки повинна бути зменшена на суму за товари, за якими оплата ніколи не відбудеться або зарахована на раху нок так званих безнадійних дебіторів.
Принцип відповідності
Відповідно до цього принципу для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами. Витрачені кошти розглядаються як витра ти звітного періоду не тільки в момент виплати грошей, а й в момент споживання активів або виникнення зобов’язань з ме тою отримання доходу.
Продаж товарів або надання послуг мають два аспекти:
• виручка від реалізації, яка певною мірою відображає зростан ня нерозподіленого прибутку;
• витрати, що відображають зменшення нерозподіленого при бутку, тому що певна частка активів була використана в про цесі діяльності.
Для точного визначення чистого ефекту на нерозподілений прибуток від реалізації товарів чи послуг необхідно, щоб витра ти та прибуток відповідали однаковому періоду.
I
На практиці при використанні концепції відповідності спо чатку визнаються активи, що привели до виникнення прибутку, а потім проводиться порівняння вартості витрачених активів з отриманим прибутком за однаковий період діяльності.
Іноді трапляється, що спочатку визнаються витрати на вироб ництво товарів чи послуг, а вже пізніше визнається виторг. Така ситуація можлива, коли товари продаються в кредит чи розстроч ку або коли покупець невчасно вносить плату за отримані това ри (послуги).
Принцип повного розкриття
Відповідно до цього принципу фінансові звіти та доповнення до них повинні містити всю релевантну інформацію про фінансо вий стан і результати діяльності компанії.
Інформація вважається релевантною, якщо вона може впли нути на оцінку статей звітності або рішення, що приймаються на її основі.
Принцип двосторонньої тотожності (або двосторонньості)
Економічні ресурси компанії називаються її активами. Вимо ги інших сторін до активів є пасивами компанії.
Таким чином, загальні обсяги вимог не повинні перебільшу вати обсяги активів, тобто Активи = Пасиви. Це рівняння є основним балансовим рівнянням бухгалтерського обліку, воно є суттю принципу двосторонньої тотожності. Розгорнутий вигляд цього рівняння такий:
АКТИВИ = ВЛАСНИЙ КАПІТАЛ + ЗОБОВ’ЯЗАННЯ.
Кожного дня компанії доводиться здійснювати різні господар ські операції, які впливають як на активи компанії, так і на її пасиви, і це обов’язково знаходить своє відображення у фінансо вих документах як по активах, так і по пасивах компанії. Тому цей принцип бухгалтерського обліку називається принципом дво сторонньої тотожності.
I
Принцип витрат та доходів (вигод)
Цей принцип враховує той факт, що процес збору інформації та складання фінансової звітності пов’язаний з певними витра тами.
Ці витрати не повинні перебільшувати дохід, який отримають користувачі фінансової звітності. На практиці цей принцип засто совувати досить важко, оскільки не завжди можна реально оці нити вигоду від отриманої інформації.
Принцип суттєвості (або матеріальності)
Цей принцип передбачає, що в бухгалтерському обліку мають бути відображені всі важливі, суттєві події, господарські опера ції. Однак у деяких випадках, коли господарські операції суттє во не впливають на фінансові результати та звітність, дотриман ня деяких облікових принципів не є обов’язковим.
Компанія може не відображати малоцінні речі в складі основ них засобів, а списує їх в момент придбання.
Принцип суттєвості є дуже важливим при визначенні витрат та надходжень за певний період. Майже всі витрати необхідно рахувати; в деяких випадках підрахування витрат є приблиз ним.
Принцип галузевої практики
З урахуванням особливостей певної галузі чи виду діяльності в бухгалтерському обліку можуть здійснюватись певні винятки із загальних правил. Більшість підприємств можна віднести до переробної промисловості, торгівлі, галузі послуг чи сільського господарства.
Однотипні підприємства мають деякі загальні риси, напри клад, однакову тривалість операційного циклу, потребу готівки чи кредиту, тому структури активу і пасиву балансу часто подіб ні. Проте підприємства різних галузей чи видів діяльності мають різні операційні цикли, потребу в грошах, тому структура балансів підприємств є різною.
Підприємства переробної промисловості характеризуються зна чними матеріальновиробничими запасами та капіталомісткістю, що вимагає значних кредитних ресурсів. Підприємствам цієї га лузі потрібні позики для: придбання обладнання для виробни
I
цтва; закупки сировини та матеріалів; фінансування дебіторської заборгованості; вдосконалення процесу виробництва. Тому в струк турі балансу підприємств цієї галузі значні суми припадатимуть на матеріальновиробничі запаси та дебіторську заборгованість по активах балансу, а також на кредиторську заборгованість по пасивах балансу.
Оптові торговці починають свій цикл з використання готівки та комерційного кредиту для закупки запасу товарів. Коли запа си продані, виникає дебіторська заборгованість, яка після над ходження грошей перетворюється на готівку. Тому в балансі підприємства значні суми припадатимуть на готівку та дебітор ську заборгованість по активах. Оптовим торговцям не потрібне обладнання чи інші основні засоби. Кредитні заявки від них надходитимуть, головним чином, на поповнення обігових кош тів, закупівлю товарів, а також на фінансування дебіторської заборгованості. Таким чином, сума короткотермінової кредитор ської заборгованості по пасивах балансу теж буде значною. На відміну від оптових, у роздрібних торговців сума дебіторської заборгованості буде невеликою, тому що оплата за реалізовані товари здійснюється майже одночасно. Обсяги товарів (мате ріальновиробничих запасів) і кредиторської заборгованості, як і в оптових торговців, будуть значними.
По активах балансу будівельних компаній значні обсяги при падатимуть на основні засоби, запаси та матеріали, а також на розрахунки з дебіторами. За пасивами компаній значні обсяги припадатимуть на довгострокову кредиторську заборгованість.
Певною мірою за фінансовими документами можна встанови ти, до якої галузі належить дане підприємство.
Принцип консерватизму
Принцип вимагає уникати недооцінки зобов’язань і витрат, а також оцінки активів і доходів. У зв’язку з цим потенційні зби тки (знецінення активів, можливі зобов’язання) списуються на фінансові результати в момент отримання інформації про їхню можливість, а доходи відображаються в обліку тільки за наяв ності впевненості в їхньому отриманні. Прикладом практичного застосування цього принципу є правило нижньої оцінки (собі вартість або ринкова ціна) запасів і ринкових цінних паперів, створення резерву сумнівних боргів.
I
Як правило, керівництво будьякої компанії намагається під готувати якомога кращий звіт про фінансовий стан підприєм ства, яким вони керують. Принципи бухгалтерського обліку є стримуючими факторами для невиправданих оптимістичних вис новків керівництва компаній. Для визнання факту зростання нерозподіленого прибутку необхідно більше вагомих доказів, ніж при визнанні витрат. У цьому й полягає суть принципу консер ватизму.
Принцип консерватизму передбачає два аспекти:
• виручка визнається, коли вона може бути потенційно визна ною;
• витрати визнаються, коли вони потенційно можливі.
Залежно від конкретної ситуації існують певні проблеми з визначенням “потенційно визнаний” і “потенційно можливий”. Якщо йдеться про торгівлю, то поняття “потенційно визнаний” означає, що виручка визнається за період, коли були доставле ні товари, а поняття “потенційно можливі” означає, що витра ти визнаються за період, коли вони можуть виникнути.
1.3. Форми бухгалтерського обліку
Форма бухгалтерського обліку вибирається на підприємстві залежно від виду господарської діяльності. Форма бухгалтер ського обліку на підприємстві визначає організаційні моменти облікової роботи, з одного боку, і вибір реєстрів бухгалтерського обліку — з іншого. Форми бухгалтерського обліку розділяють на ручні (паперові) та автоматизовану.
Сучасні ручні (паперові) форми обліку визначені за такими нормативними документами:
1. Методичними рекомендаціями щодо застосування реєстрів бухгалтерського обліку малими підприємствами, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 25.06.03. Згідно з цими вказівками малi підприємства використовують:
1) просту форму обліку при незначному документообороті (кіль кістю господарських операцій), що здійснюють діяльність з виконанням нематеріаломістких робіт і послуг;
2) спрощену форму, якщо підприємство здійснює за місяць знач ну кількість господарських операцiй.
2. Інструкцією про форми меморіальних ордерів бюджетних установ і порядок їх складання, затвердженого наказом Держ казначейства України від 27.07.2000 № 68.
Найбільшого розповсюдження на підприємствах набула жур нальноордерна, журнальна і спрощена форма бухгалтерського обліку. Відповідно меморіальноордерна використовується пере важно бюджетними установами.
Використання комп’ютерної техніки робить облік ефективні шим у системі управління сучасним підприємством у ринкових умовах.
1.4. Облікова політика підприємства
Бухгалтерський облік і фінансова звітність на підприємстві повинні відповідати основним принципам, установленим Зако ном про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні та відповідними П(С)БО.
Одним із них є принцип послідовності, тобто постійне (щоріч не) застосування підприємством обраної облікової політики. Ко жне підприємство розробляє облікову політику самостійно. Це установлено п. 5 ст. 8 Закону про бухгалтерський облік. У цьому ж пункті зазначено, що кожне підприємство вибирає форму реєст рів бухгалтерського обліку, розробляє систему і форми внутріш ньогосподарського обліку, звітності і контролю господарських операцій, затверджує правила документообороту і технологію об робки облікової інформації.
П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” визначає, що облікова політика є сукупністю принципів, методів і проце дур, які використовують підприємства для складання і надання фінансової звітності. Її створення — дуже трудомісткий і відпові дальний процес. За розробленим наказом підприємство має пра цювати не один рік і враховувати свої активи і зобов’язання залежно від розробленої, встановленої облікової політики. Від повідно до особливостей підприємства необхідно передбачити у наказі принципи, методи і процедури виконання, що характерні саме для діяльності суб’єкта господарювання, зі вступом у силу національних стандартів до нього можна внести зміни.
I
1.5. Використання Плану рахунків
на підприємствах (організаціях, установах)
План рахунків для потреб бухгалтерського обліку є перелі ком синтетичних рахунків і схем реєстрації та групування на них фінансовогосподарської діяльності (кореспонденція рахун ків) у бухгалтерському обліку. Стандартний план рахунків є базою для формування робочого Плану рахунків конкретного підприємства залежно від потреб здійснюваної виробничогоспо дарської діяльності. Нині на підприємствах народного господар ства використовують такі плани рахунків:
1. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу,зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 № 291. План рахунків найбільше використовують підприємства основних галузей народного господарства. План рахунків міс тить кодифікацію, яка дає можливість відобразити та згрупу вати інформацію фінансовогосподарської діяльності підприємства галузей народного господарства. Також цим Планом рахунків передбачено специфічні рахунки, які відображають інформацію діяльності торговельних підприємств (наприклад, 28 “Товари”), страхових організацій (49 “Страхові резерви”, 76 “Страхові пла тежі” та ін.).
2. Для малих підприємств передбачено використання спрощеного Плану рахунків малого підприємництва, який затвер джений наказом Міністерства фінансів України від 19.04.01 № 186. Його можуть використовувати малі підприємства, не прибуткові організації (крім бюджетних), представництва інозем них суб’єктів підприємницької діяльності. Спрощений план ра хунків простіший у використанні, ніж звичайний План рахун ків. Застосовувати його, як сказано в наказі № 186, не обов’яз ково, але при його застосуванні значно спроститься заповнення фінансової звітності (“Балансу”, форми № 1, і “Звіту про фінан сові результати”, форми № 2).
У спрощеному Плані рахунків, на відміну від загальноприй нятого Плану, немає чіткого поділу рахунків на класи. Умовний поділ на класи можна провести, порівнявши його із загальним Планом рахунків:
• рахунки 10–18 належать до класу 1 “Необоротні активи”;
• рахунки 20–26 — до класу 2 “Запаси”;
• рахунки 30–39 — до класу 3 “Грошові кошти і розрахунки”; • рахунки 40–47 — до класу 4 “Власний капітал та забезпечен ня зобов’язань”;
• рахунок 55 — єдиний, що представляє клас 5 “Довгострокові зобов’язання”;
• рахунки 64–69 — до класу 6 “Поточні зобов’язання”;
• рахунки 70 і 79 — до класу 7 “Доходи і фінансові резуль тати”;
• рахунки 84 і 85 — до класу 8 “Витрати операційної діяль ності”.
3. План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затверджений наказом Головного управління державного казначейства України від 10.12.99 № 114. Даний План рахун ків призначений для відображення і накопичення інформації про бухгалтерський облік господарських операцій установ і організа цій, основна діяльність яких ведеться за рахунок коштів держав ного і місцевих бюджетів.
4. У банківських установах, які займаються фінансовокредитною діяльністю, використовують Цей рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України, затверджений постановою Правління Національного банку України від 21.11.97 № 388 (реєстр № 493 від 28.11.97). План рахунків передбачає відобра ження, накопичення і переробку інформації про діяльність коме рційних банків, розрахунку економічних показників, формуван ня електронної звітності.
1.6. Загальні поняття звітності
Фінансова звітність — бухгалтерська звітність, яка відобра жає інформацію про фінансове становище, результати діяльності і рух грошових засобів підприємств за звітний період.
Загальні вимоги до фінансової звітності викладено у ст. 11– 14 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звіт ність в Україні” та П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”. В основному ці вимоги такі:
1. На основі даних бухгалтерського обліку підприємство зобов’язане складати фінансову звітність, яку підписує керівник і головний бухгалтер.
2. Згідно з п. 2 ст. 11 розд. 4 фінансова звітність включає:
• баланс;
• звіт про фінансові результати; • звіт про власний капітал;
• примітки до звітів.
Для малих підприємств установлена скорочена форма звітно сті в складі Балансу і Звіту про фінансові результати.
3. На основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов’язані складати фінансову звітність, яку підписує керівник і головний бухгалтер підприємства.
4. Форми фінансової звітності і порядок їх заповнення встановлюються Міністерством фінансів України, узгоджені з Дер жавним комітетом статистики України.
5. Для банків форми розробляє Національний банк України.
6. Для бюджетних установ — Головне управління Державного казначейства України.
КОНТРОЛЬНІ ПИТАННЯ
1. Бухгалтерський облік як основний компонент надання інформаціїдля управління підприємством.
2. Стандартизація бухгалтерського обліку на сучасному рівні становлення підприємств.
3. Вимоги до складання звітності підприємства.
4. Принципи бухгалтерського обліку.
5. Форми бухгалтерського обліку.
6. Складові облікової політики підприємства в різних галузях народного господарства.
7. Використання рахунків бухгалтерського обліку на підприємствахрізних галузей.
8. Звітність підприємства.
4
Розділ ІІ
2.1. Особливості господарської діяльності
будівельних галузей та їх вплив
на побудову бухгалтерського обліку
Будівництво є галуззю матеріального виробництва, діяльність якої спрямована на зведення нових і реконструкцію старих буді вель, споруд, об’єктів виробничого та невиробничого призначен ня на місці їх функціонування.
Капітальне будівництво як галузь складається з таких су б’єктів господарювання:
• проектнопошукові та науководослідні установи;
• підрядні будівельні, монтажні підприємства та обслуговуючі їх транспортні підрозділи;
• підприємства, зайняті виробництвом будівельних матеріалів;
• постачальницькі підприємства, які займаються виробничотех нологічною комплектацією будівництва;
• підприємства, які здійснюють ремонт і експлуатацію будівель ної техніки.
П(С)БО 18 “Будівельні контракти” визначає будівництво як:
• спорудження нового об’єкта;
• реконструкція об’єктів;
• розширення об’єктів;
• добудова об’єктів;
• реставрація об’єктів;
• ремонт об’єктів;
• виконання монтажних робіт.
Практично ідентичними у П(С)БО 18 “Будівельні контракти” та Положеннях про підрядні контракти у будівництві України, затверджених Науковотехнічною радою Міністерства України у справах будівництва та архітектури (протокол від 15.12.93 № 9) є визначення терміна “Об’єкт будівництва”.
Під об’єктом будівництва розуміють сукупність будівель і спо руд або окремі будівлі та споруди, будівництво яких здійснюється за єдиним проектом.
Окремими об’єктами будівництва є також і види робіт (верти кальне планування, благоустрій будівельного майданчика, під’їзні шляхи, зовнішні інженерні мережі та ін.). Наказом Державного комітету будівництва, архітектури та житлової політики Украї ни від 27.08.2000 № 174 у складі Державних будівельних норм затверджені Правила визначення вартості будівництва (ДБН Д.1.1.12000). Пунктом 2.1.1 затверджених Правил визначе но, що об’єктом будівництва є кожна відокремлена будівля (ви робничий корпус або цех, склад, житловий будинок тощо) або споруда (міст, тунель, платформа тощо) з усіма улаштуваннями (галереями, естакадами тощо), устаткуванням, меблями, інвен тарем, підсобними та допоміжними пристроями, що належать до неї, а також, за необхідності, з інженерними мережами, які при лягають.
За технологічною ознакою розрізняють підприємства, які зайняті виконанням будівельних, монтажних і пусконалагоджу вальних робіт, а також здійснюють монтаж конструкцій та об ладнання.
Будівельні організації поділяються на: 1) загальнобудівельні; 2) спеціалізовані (що виконують окремі види робіт). Основною госпрозрахунковою одиницею у будівництві є будівельномонтажна фірма, трест, акціонерне товариство. До їх складу входять: буді вельне управління, будівельномонтажне управління, пересувні механізовані колони.
За участю у спорудженні об’єкта виділяють генпідрядні та субпідрядні будівельномонтажні організації. Генеральний під рядчик несе відповідальність за своєчасне введення потужнос тей та об’єктів, а субпідрядчик виконує окремі види робіт на об’єкті та передає їх генпідрядчику. Взагалі підрядчик — юри дична особа, яка укладає будівельний контракт, виконує пе редбачені будівельним контрактом роботи і передає їх замовни кові. Стандартом 18 “Будівельні контракти” не розкрито зна чення термінів інших учасників (сторін) підрядного контракту у будівництві.
Положенням про підрядні будівельні контракти від 15 листо пада 1993 р. № 9 до таких учасників віднесено учасників будів ництва, які підписують контракт. При двосторонніх договорах його учасниками виступають замовник і підрядчик. Указаним Положенням передбачено, що замовник — це учасник контрак ту, який визначає умови укладання контракту, приймає роботи та здійснює розрахунки за них з підрядчиком. У ролі замовника, відмічено Положенням, може виступати інвестор або за його до рученням інші фізичні та юридичні особи.
Інвестор як суб’єкт інвестиційної діяльності, який приймає рішення про внесення власних, кредитних і залучених майнових та інтелектуальних цінностей, може виступати у ролі вкладни ка, кредитора, а також виконувати функції будьякого учасника інвестиційної діяльності. Так, наприклад, прийнято Постанову Кабінету Міністрів України “Про порядок передачі права на завер шення припинених будівництвом об’єктів житла” від 31.01.2000 № 168. Указаною Постановою передбачено, що замовникомін вестором може виступати юридична особа, місцевий орган вико навчої влади, виконавчий орган рад, фонд підтримки індиві дуального та молодіжного житлового будівництва, які одночасно поєднують функції замовника та інвестора. Не виключено, що таким замовникомінвестором може виступити МЖК. У Поло женні про МЖК “Про вдосконалення шляхів розвитку молодіж ного житлового будівництва” від 28.10.96 № 1300 передбачено, що МЖК — це підприємство або організація, незалежно від форм власності, які виконують функції замовника та забудовника жит лових будинків.
У галузі будівництва реалізуються капітальні вкладення (ін вестиції) підприємств на відтворення основних засобів. Структу ра інвестицій і класифікація капітальних вкладень наведена від повідно на рис. 2.1 і 2.2.
Будівництво з економічного погляду має певні особливості, які обумовили потребу створення нестандартних облікових про цедур, що визначають роль і завдання обліку у цій галузі:
• унікальність кожного об’єкта будівництва — унікальність виявляється в обліку будівельних процесів (розрахунків з по стачальниками обліком обсягів робіт);
• велика тривалість виробничого циклу — у будівництві спо стерігаються значні обсяги незавершеного будівництва, об’єкти
мають велику собівартість та вартість, період будівництва може тривати кілька звітних періодів. У завдання обліку входить організація постійного контролю за рівнем витрат у неза вершеному будівництві, правильне визначення собівартості продукції, дотримання сум витрат, передбачених кошторисом; • покупець (замовник) часто здійснює періодичні платежі у ме жах загальної контрактної вартості як оплату процесу будів ництва. У завдання обліку входить визначення оцінки ступе ня завершеності будівництва за звітний період;
• територіальна розгалуженість будівельних майданчиків — продукт, об’єкт будівництва розробляють не за місцем розмі щення виробникавиконавця, а на окремій дільниці, вказаній замовником; об’єкти виробництва знаходяться на значній
Рис. 2.2. Структура капітальних вкладень
відстані від апарату управління, що вимагає від бухгалтерсь кої служби посилити контроль за збереженням матеріальних цінностей;
• об’єкти будівництва знаходяться на відкритій місцевості, спо стерігається вплив кліматичних умов, що призводить до знач них витрат. У бухгалтерському обліку потрібно проводити чітке розмежування природних втрат і втрат з вини матеріаль них осіб;
• у будівництві існує велика залежність від суміжників. У за вдання обліку входить контроль за дотриманням строків по стачання матеріалів, виконання суміжних робіт.
Будівництво може здійснюватись трьома способами: господар ським, пiдрядним або змiшаним.
Підприємство, яке здійснює капітальні вкладення і веде їх облік, називається забудовником. Якщо обсяги будівельномон тажних робіт передають для виконання будівельномонтажним організаціям, тоді забудовник виступає в ролі замовника, а буді вельна організація називається підрядчиком.
Об’єктами обліку у забудовника є:
1) кошти, які нагромаджуються для фінансування капіталь них вкладень;
2) затрати на виконання будівельномонтажних робіт.
При господарському способі будівництво здійснюється влас ними силами підприємства (забудовника) без залучення спеціа лізованих підрядних будівельномонтажних організацій. При цьому на підприємстві може створюватися будівельномонтаж ний підрозділ (наприклад, відділ капітального будівництва), який здійснює відповідні будівельні роботи, найчастіше із реконструк ції та розширення підприємства або будівництва невеликих об’єк тів допоміжного призначення.
При підрядному способі будівництво здійснюється підрядни ми будівельними та монтажними організаціями, які мають у своєму розпорядженні будівельні кадри, спеціалізовані машини і устаткування. Здійснення будівництва відбувається за договора ми будівельного підряду, що укладаються між замовником і під рядчиком.
При змішаному способі будівництво здійснюється з викорис танням власних потужностей підприємства із залученням до певної частини робіт підрядних організацій.
У свою чергу ст. 334 Цивільного кодексу України передбаче но, що на виконання робіт, обумовлених договором підряду, складається кошторис. У главі 2 “Будівельної термінології” СН та П 1–2 1980 р. термін “кошторис” визначено як документ, який встановлює на підставі проектних даних вартість будів ництва об’єкта, у тому числі необхідні витрати на виконання окремих видів будівельномонтажних робіт і придбання облад нання, а також інші витрати, пов’язані із здійсненням будів ництва.
Перелік видів інвесторської кошторисної документації та по рядок її складання викладено у першій частині “Правил визна чення вартості будівництва” (ДБН Д1.112000).
П(С)БО 18 “Будівельні контракти” потребує при підписанні будівельного контракту проектної документації на зведення об’єкта будівництва. Але у Положенні немає пояснення термі на “проект”. У словнику іншомовних слів, виданому головною редакцією УРЕ АН УРСР у 1974 р., слово “проект” з латинської мови перекладено як “сукупність документів (розрахунків, крес лень та ін.), необхідних для побудови споруд, виготовлення машин та ін”. Вказана характеристика терміна “проект” відпо відає визначенню терміна “проектна документація” у Положен ні про підрядні контракти у будівництві України від 15.12.93 № 9.

Внимание, отключите Adblock

Вы посетили наш сайт со включенным блокировщиком рекламы!
Ссылка для скачивания станет доступной сразу после отключения Adblock!

Скачать полную версию