Нормативно-правовое регулирование по учетной политике предприятия

Содержание
Введение
Глава 1. Нормативно-правовое регулирование по учетной политике предприятия.
1.1. Учетная политика, как основа для формирования финансовой отчетности организации
1.2. Принципы формирования учетной политики предприятия
1.3. Основные элементы учетной политики для целей налогообложения
Глава 2. Учетная политика на примере ООО «Олимп».
2.1 Краткая характеристика предприятия ООО «Олимп»…………….35
2.2. Учетная политика для целей бухгалтерского учета………………………38
2.3. Учетная политика для целей налогового учета…………………………...43
Глава 3. Оценка эффективности учетной политики на примере ООО «Олимп».
3.1. Оценка эффективности составления и использования учетной
политики для целей бухгалтерского учета………………………………...51
3.2. Оценка эффективности составления и использования учетной
политики для целей налогового учета……………………………………..59
3.3. Основные выводы по проведенной оценке эффективности учетной
политики……………………………………………………………………..62
Заключение……………………………………………………………………... 65
Список литературы……………………………………………………………. 68
Введение.
В настоящее время, в условиях рыночной экономики России, центр экономической деятельности перемещается к основному звену всей экономики - предприятию. Именно на микроэкономическом уровне создается нужная обществу продукция, оказываются необходимые услуги. Здесь решаются вопросы движения и взаимодействия фактов хозяйственной деятельности и отражения этих фактов в виде способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения (документация и инвентаризация), стоимостного измерения (оценка и калькуляция), текущей группировки (счета и двойная запись) и итогового обобщения (баланс и отчетность) фактов хозяйственной деятельности. Выбор методологии отражения и учета хозяйственных операций предприятия должен быть закреплен в приказе об учетной политике, что представляет собой акт выполнения требования бухгалтерского законодательства: в соответствии со статьей 6 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Именно поэтому можно сказать, что выбранная тема дипломной работы очень актуальна на сегодняшний день.
Поскольку учетная политика является методологической основой деятельности каждого бухгалтера, то из всех предоставленных возможностей ведения бухгалтерского и налогового учета необходимо выбрать и закрепить лишь те варианты при которых предприятие будет получать наибольшую выгоду. Именно поэтому существует потребность в оценке учетной политики, раскрытии ее роли в ведении бухгалтерского и налогового учета, что является основной целью данной дипломной работы.
Предметом исследования курсавой работы является финансово-хозяйственная деятельность ООО «Олимп».
Глава 1. Нормативно-правовое регулирование по учетной политике предприятия.
1.1.Учетная политика, как основа для формирования финансовой отчетности организации.
Основным источником информации о положении и результатах деятельности организации является ее бухгалтерская отчетность. Можно предположить, что если отчетность организации, во-первых, содержит все необходимые данные для заинтересованных пользователей, и, во-вторых, сопоставима с отчетностью других участников рынка, то решения, принимаемые на основании такой отчетности, экономически оправданны. Инвестирование в этом случае осуществляется при наличии необходимой для принятия решений достоверной информации.
Из сказанного можно сделать вывод, что чем лучше развита система бухгалтерского учета и чем более подробную и достоверную информацию на ее основании могут представлять и получать организации, тем меньше вероятность резкого изменения экономической ситуации. Отсутствие необходимой информации и адекватных требований к ее подготовке становится причиной неспособности большинства инвесторов реально оценить свои будущие выгоды и риски, что может привести к нарушению экономической устойчивости рынка. Выбор, сделанный в условиях дефицита информации, не является экономически обоснованным. [23].
В настоящее время основой международной гармонизации правил учета и отчетности являются международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).
Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации"
ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н, является одним из первых правовых актов, принятых во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283, и распоряжения Правительства РФ от 21 марта 1998 г. N 382-р.
Международный центр реформы системы бухгалтерского учета при содействии Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) разработал рекомендации по реформе бухгалтерского учета, в которых в качестве среднесрочной цели российской экономики предлагается осуществить полную замену российской системы бухгалтерского учета на МСФО для составления финансовой отчетности всеми компаниями, кроме предприятий малого бизнеса и компаний с ограниченным числом участников.
Официальные представители названных международных организаций полагают, что использование российских стандартов учета для организаций равнозначно растрате своих инвестиционных ресурсов. Нынешняя система ведения бухгалтерского учета и составления отчетности приводит к неэффективному использованию ресурсов, так как не позволяет внешним пользователям отчетности делать своевременные и адекватные выводы о результатах хозяйственной деятельности и финансовом состоянии организаций, что создает дополнительные риски и снижает инвестиционную привлекательность российской экономики. Использование же МСФО позволяет привлекать капитал значительно быстрее и по более низкой цене.
В соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета к январю 2000 г. предусматривались разработка и принятие 22 основных положений по бухгалтерскому учету, однако на сегодняшний день принято лишь 15, причем эти документы не полностью согласуются друг с другом и с другими правовыми актами. [21].
Таким образом, реформа стандартов бухгалтерского учета и отчетности, применяемых в российской экономике в настоящее время, является необходимым условием оживления инвестиционной активности. Для экономических субъектов существующие правила учета также создают ненужные трудности и дополнительные издержки при принятии решений, а если организации пытаются привлечь иностранные инвестиции или займы, то им приходится трансформировать имеющуюся отчетность согласно международным стандартам.
Согласно положениям МСФО 1 "Представление финансовой отчетности", утвержденного Правлением КМСФО в июле 1997 г., учетная политика - это конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые организацией для подготовки и представления финансовой отчетности.
В ПБУ 1/98 дано более узкое определение: учетная политика - совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
К способам ведения бухгалтерского учета относятся следующие:
группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности;
погашения стоимости активов;
организации документооборота;
инвентаризации;
применения счетов бухгалтерского учета;
применения системы регистров бухгалтерского учета;
обработки информации;
иные соответствующие способы и приемы.
Все организации имеют право самостоятельно разрабатывать свою учетную политику. [3].
Учетная политика отражает выбранные организацией варианты учета, предусмотренные нормативными документами. Например, это может быть выбор одного из методов оценки стоимости материальных ресурсов, списываемых в производство (по средней себестоимости, ФИФО, ЛИФО, которые допустимы в соответствии с ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденным приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н).
Ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер (бухгалтер) организации. На руководителя организации возложена обязанность по утверждению сформированной учетной политики организационно-распорядительным документом (приказом, распоряжением руководителя и т.п.). Основные элементы при формировании учетной политики отражены на схеме 1:
При формировании учетной политики в целях бухгалтерского учета утверждаются
рабочий план счетов бухгалтерского учета;
формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
правила документооборота и технология обработки учетной информации;
порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Схема 1.Элементы учетной политики в целях бухгалтерского учета.
Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. В связи с этим приказ, утверждающий учетную политику на следующий год, как правило, датируется 31 декабря.
Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).
На основании Закона РФ "О бухгалтерском учете" от 29 ноября 1996 г. и ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" изменения в учетной политики организации производится в случаях:
- изменения законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету (обязательное изменение учетной политики);
- разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета (добровольное изменение учетной политики);
- существенного изменения условий деятельности (добровольное изменение учетной политики). [2].
Как правило, все изменения учетной политики должны вводится с 1 января текущего года (с начала финансового года). При этом все изменения утверждаются соответствующим организационно-распорядительным документом (Основание: п.18 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации"). Следовательно, при изменении или дополнении учетной политики в отношении отдельных операций, нет необходимости переписывать весь приказ заново. Достаточно утвердить изменения и дополнения, вносимые в уже действующую учетную политику предприятия.
Обязательное изменение учетной политики производится при изменении законодательства, связанного с регулированием бухгалтерского учета. При этом возможны две ситуации:
а) когда законодательно предлагаются к использованию новые варианты по отдельным вопросам бухгалтерского учета (предприятию следует выбрать один из вариантов и закрепить его как отдельное положение по учетной политике);
б) когда в обязательном порядке устанавливаются новые способы либо исключаются ранее существовавшие (предприятию следует отменить ранее установленные способы, если они противоречат новому законодательству, и принять соответствующие иные способы). [16].Таким образом, изменение учетной политики предприятия может быть произведено в любой период времени (независимо от окончания отчетного года), предусмотренный новым законодательством.
Последствия обязательного изменения учетной политики отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательным или нормативным актом. Если законодательно не установлен порядок отражения последствий обязательного изменения учетной политики, то они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном для отражения последствий добровольного изменения учетной политики.
Добровольное изменение учетной политики возможно:
- при разработке новых способов ведения бухгалтерского учета,
- в случае существенного изменения условий хозяйственной деятельности.
Решение о добровольном изменении учетной политики должно обеспечить более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации, меньшую трудоемкость учетного процесса.
Если новый способ ведения бухгалтерского учета отвечает данным критериям, то добровольное изменение учетной политики можно считать обоснованным.
К существенным изменениям условий деятельности организации можно отнести:
- реорганизацию предприятия;
- смену собственников,
- изменение видов деятельности.
Последствия добровольного изменения учетной политики отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке данных, включенных в бухгалтерскую отчетность, за прошедший отчетный период. При этом числовые показатели корректируются как минимум за два года. В данном случае действует принцип сопоставимости отчетных данных текущего и прошлого периодов. Указанные корректировки отражаются лишь в бухгалтерской отчетности. При этом никакие учетные записи в бухгалтерском учете не производятся. [19].
Все изменения учетной политики объясняются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. При этом, если изменения учетной политики оказывают или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, то данные изменения подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Данная информация должна содержать:
- причину изменения учетной политики;
- оценку последствий изменения в стоимостном выражении;
- указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность данные за период, предшествующий отчетному, откорректированы.
Организация для осуществления и постановки бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, самостоятельно формирует свою учетную политику, исходя из своей структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности.
Требования ПБУ 1/98 распространяются на все организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ.
ПБУ 1/98 распространяется:
в части формирования учетной политики - на все организации, независимо от организационно-правовых форм;
в части раскрытия учетной политики - на организации, которые полностью или частично публикуют свою бухгалтерскую отчетность.
Филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории РФ, могут формировать учетную политику в соответствии с требованиями законодательства страны местонахождения иностранной организации. [4].
Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются всеми подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.
Действие ПБУ 1/98 не распространяется на кредитные организации и бюджетные учреждения.
Учетная политика бюджетных учреждений в настоящее время устанавливается централизованно и регламентируется Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной приказом Минфина России от 30 декабря 1999 г. N 107н.
Правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, которыми и предусматривается порядок формирования и раскрытия учетной политики в этих организациях, утверждены Положением Банка России от 5 декабря 2002 г. N 205-П.
Учетная политика организации должна обеспечивать:
полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности (требование полноты);
своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);
большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);
отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);
тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);
рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности). [11].
Распространенным мнением является то, что учетная политика необходима только для обычных коммерческих предприятий. Вместе с тем следует отметить, что отдельные элементы учетной политики должны быть установлены и в иных организациях.
Некоммерческие организации в части осуществления предпринимательской деятельности должны вести отдельный учет. Для его организации неизбежно потребуется установление учетной политики. Состав показателей политики этих организаций будет зависеть от вида осуществляемой коммерческой деятельности. В отношении предприятий, перешедших на упрощенную систему налогообложения, существует самостоятельная проблема установления учетной политики. В первую очередь это связано с введением в действие с 1 января 2003 года главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса РФ. В случае, когда объектом обложения единым налогом является валовая выручка, то в установлении каких-либо элементов учетной налоговой политики нет необходимости. Если же объектом является совокупный доход, то такая необходимость, безусловно, может возникнуть, поскольку определение затратной части налоговой базы глава 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса РФ напрямую связывает с принципами формирования расходов для целей налогообложения прибыли по главе 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ.
Но поскольку Федеральный закон РФ от 29 декабря 1995 г. N 202-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" утрачивает силу с 1 января 2003 года, то предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, обязаны вести бухгалтерский учет и формировать бухгалтерскую отчетность в полном объеме, как и все прочие организации. Соответственно установление отдельных элементов учетной политики для целей бухгалтерского учета неизбежно и для этих предприятий. Например, с целью формирования балансовых остатков возникает вопрос: Каким образом определять стоимость использованных в производстве материалов? Следовательно, в этом случае необходимо в приказе об учетной политике установить метод списания материалов в производство.[17].
1.2 Принципы формирования учетной политики предприятия.
При общей методологической основе бухгалтерского учета при реорганизации учета на каждом отдельном предприятии учитываются различные факторы, влияющие на организацию бухгалтерского учета на данном предприятии:
· формы собственности на средства производства и другое имущество предприятия,
· разнообразие видов предпринимательской деятельности,
· отраслевая специфика,
· структура предприятия и др.
При формировании учетной политики по конкретному направлению (вопросу) организации и ведении бухгалтерского учета выбирают один способ из нескольких, допускаемых нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ. Если способ ведения бухгалтерского учета по конкретному вопросу таким образом не установлен, то организация сама разрабатывает соответствующий способ исходя из иных Положений по бухгалтерскому учету.
На организацию учета на предприятии оказывает влияние структура самого предприятия, то есть наличие филиалов, представительств, дочерних предприятий и др., выделенных на отдельный (самостоятельный) баланс. В этих условиях необходимо организовать учет расчетов с этими подразделениями, составлять сводную консолидированную отчетность.
При формировании учетной политики головного подразделения организации, имеющей филиалы или представительства, одновременно происходит формирование учетной политики всех обособленных структурных подразделений; другими словами, они идентичны.
При составлении сводной бухгалтерской отчетности организации, имеющей дочерние или зависимые общества, должна применяться единая учетная политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ. [24].
В зависимости от величины предприятия по-разному организуется структура бухгалтерской службы.
Организация учетной работы:
Согласно статье 6 Закона о бухгалтерском учете, в зависимости от объема учетной работы бухгалтерский учет в организации может осуществляться: бухгалтерией как самостоятельным структурным подразделением; бухгалтером, принятым по трудовому договору и состоящим в штате организации; специальной профессиональной организацией (централизованной бухгалтерией) или бухгалтером специалистом, ведущим бухгалтерский учет, иные аналогичные документы.
Примерные формы первичных учетных документов:
- В соответствии с Законом о бухгалтерском учете организации обязаны оформлять хозяйственные операции только с помощью первичных учетных документов, утвержденных в установленном порядке.
Согласно пунктам 8 и 13 Положения по ведению бухгалтерского учета, приказом об учетной политике должны быть утверждены формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые (унифицированные) формы. Такие формы первичных документов должны содержать следующие реквизиты: наименование документа; код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составляется документ; содержание хозяйственной операции; измеритель хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц и их расшифровки. [27].
В зависимости от характера операции и требований нормативных актов в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты.
Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств:
Согласно пункту 3 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете, а также пунктам 8 и 26 Положения по ведению бухгалтерского учета, при формирования учетной политики утверждается порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств организации. [9].
Организацией утверждаются количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень проверяемого имущества и обязательств. Например, инвентаризация товаров в торговой организации может проводиться ежемесячно, а инвентаризация основных средств – один раз в три года. Организации следует решить, в какие сроки будет производиться инвентаризация соответствующих активов и пассивов баланса, а также других объектов учета, числящихся на забалансовых счетах.
Выбор метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) в целях ведения бухгалтерского учета:
Влияние на формирование учетной политики в 2004 году по-прежнему оказывают Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н) и "Расходы организации" (ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н). В частности, в ряде случаев предприятие имеет право выбора порядка признания выручки в целях ведения бухгалтерского учета: по начислению (допущение временной определенности фактов) или по оплате (кассовый метод). Основание для подобного выводы является п.18 ПБУ 10/99. Так в абз.2 данного пункта указано:
"Если организацией принят в разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности".[15]
В настоящее время кассовый метод для целей бухгалтерского учета разрешено применять субъектам малого предпринимательства (Приказ Минфина РФ от 21.12.1998 г. N 64н "О типовых рекомендациях по бухгалтерскому учету для субъектов малого предпринимательства").
При этом для правильного и достоверного определения финансового результата необходимо выполнение главного правила бухгалтерского учета соответствия доходов и расходов. Это означает, что в случае признания предприятием доходов по начислению, расходы также признаются по начислению и не зависят от времени оплаты. В случае признания предприятием доходов по оплате, расходы также признаются после осуществления погашения задолженности, т.е. после оплаты.[5].
При отражении выручки от реализации продукции (работ, услуг) в бухгалтерском учете в первую очередь следует учитывать условия договора: если договором предусмотрен момент перехода права владения, пользования и распоряжения товарами только после оплаты (зачета взаимных требований) либо после выполнения обязательств обеими сторонами ( например, по договору мены), то и выручку следует формировать по моменту выполнения всех договорных условий независимо от содержания приказа об учетной политике (п. 3.1 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12 ноября 1996 года № 97). Покупатель, приобретающий продукцию по договору с особыми условиями перехода права собственности, не имеет права приходовать материальные ценности на баланс до их оплаты (зачета взаимных требований, встречного исполнения обязательств по договору мены).
В пункте 1 статьи 39 части первой Налогового кодекса РФ впервые дается определение реализации товаров (работ, услуг), отсутствующее в действующем до 1 января 1999 года налоговом законодательстве. Реализацией товаров (работ, услуг) признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары или результаты выполненных работ одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, и на безвозмездной основе.
Таким образом, реализация товаров (работ, услуг) имеет место в момент перехода права собственности на товар (результат выполненных работ) от одного лица к другому. В соответствии с действующим гражданским законодательством стороны договора своим соглашением могут установить отличный от общеустановленного момент перехода права собственности (например, определить его конкретной датой либо указанием на событие).
Порядок начисления амортизации основных средств:
В настоящее время порядок начисления амортизации по основным средствам в бухгалтерском учете и для целей налогообложения различаются. В бухгалтерском учете предполагается выбор для каждой группы однородных объектов одного из следующих способов:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему реализованной продукции (работ, услуг). [7].
Срок полезного использования основного средства определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к учету исходя из технических условий его эксплуатации, норм, установленных централизованно, или других условий, определенных в пункте 4.4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/97), утвержденного приказом Минфина России от 3 сентября 1997г. № 65н.
Порядок начисления амортизации нематериальных активов:
Амортизация нематериальных активов начисляется одним из двух способов.
- линейным (исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока полезного использования объекта);
- способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг). [18].
В себестоимость продукции (работ, услуг) включается амортизация нематериальных активов по нормам, рассчитанным организацией исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования (но не более срока деятельности организации). Иначе говоря, для целей налогообложения возможен только один способ начисления амортизации по нематериальным активам (исходя из срока их полезного пользования). Таким образом, с 1 января 1999 года между амортизацией, начисленной в бухгалтерском учете, и амортизацией, учитываемой для целей налогообложения, возможны расхождения.
Установление метода оценки потребленных производственных запасов: Израсходованные материальные ресурсы (сырье, материалы, топливо и т.п.) разрешается отражать в учете одним из четырех методов оценки запасов, применяемых по каждому конкретному наименованию:
- по себестоимости каждой единицы (для запасов, используемых в особом порядке, содержащем драгоценные металлы, камни, которые не могут обычным образом заменять друг друга);
- по средней себестоимости, определяемой в конце каждого месяца по каждому виду (группе) материальных запасов;
- по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО);
- по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).
Выбор метода оценки может оказать существенное влияние на конечный финансовый результат деятельности организации, особенно в условиях инфляции. Так, применение метода ФИФО приводит к снижении себестоимости продукции (работ, услуг) и завышению стоимости остатков материально-производственных запасов. Метод ЛИФО в тех же условиях увеличивает себестоимость продукции (работ, услуг) и снижает стоимость остатков материально-производственных запасов. [10].
Учет общехозяйственных расходов:
Предусмотрены два варианта учета общехозяйственных расходов.
Первый вариант предусматривает распределение расходов, учтенных на счете 26 «Общехозяйственные расходы», по окончании отчетного периода между калькулированными объектами. В этом случае сальдо по счету 26 списывается на счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
Второй вариант основан на принципе калькулирования не полной себестоимости, а только прямых затрат по отдельным объектам. Общехозяйственные расходы при этом относятся непосредственно на счет 90 «Продажи» и не участвует в формировании себестоимости отдельных объектов учета. [13].
Оценка незавершенного производства:
В соответствии с пунктом 64 Положения по ведению бухгалтерского учета незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться:
- по фактической и нормативной (плановой) производственной себестоимости;
- по прямым статьям затрат;
- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
Одной из наиболее распространенных ошибок является отсутствие разграничения затрат отчетного периода между завершенной и незавершенной производством продукцией (работами, услугами).
Основные допущения при формировании учетной политики, изложены ниже в таблице 1:
Таблица 1.
Основные допущения при формировании учетной политики
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
| Имущественная обособленность |
|- активы и обязательства организации существуют обособленно от активов|
| и обязательств собственников этой организации и от других организаций|
| (т.е. на балансе организации должно находиться имущество,|
| принадлежащее ей на праве собственности, праве хозяйственного|
| ведения или оперативного управления) |
| |
| Непрерывность деятельности |
|- организация будет продолжать свою деятельность в будущем, и у нее|
| отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного|
| сокращения деятельности (следовательно, ее обязательства будут|
| погашаться в установленном порядке) |
| |
| Последовательность применения учетной политики |
|- принятая учетная политика применяется последовательно от одного|
| отчетного года к другому. Ее изменения возможны в некоторых случаях |
| |
| Временная определенность фактов хозяйственной деятельности |
|- факты хозяйственной деятельности относятся (следовательно, отражаются|
| в учете) к тому отчетному периоду, в котором они имели место,|
| независимо от фактического поступления или выплаты денежных средств,|
| связанных с этими фактами |
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|
|Только для целей налогообложения организация имеет право выбора момента|
|признания выручки от реализации продукции (работ, услуг) - по отгрузке|
|продукции или по поступлению денежных средств |
_________________________________________________________________________
Другие элементы учетной политики:
Приказ об учетной политике может содержать и решение других методических вопросов, регламентирующих бухгалтерский учет организации. К таким вопросам, в частности, относятся:
- порядок отражения в учете процесса приобретения материалов и МБП (с использованием или без использования вспомогательных счетов 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов»;
- выбор метода оценки готовой продукции (по фактической или нормативно (плановой) себестоимости);
- порядок списания расходов и доходов будущих периодов;
- вопросы создания фондов за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения и т.д.[8].
1.3. Основные элементы учетной политики для целей налогообложения.
Знакомый каждому бухгалтеру термин "учетная политика", к сожалению, не имеет законодательного определения применительно к налогообложению. В Налоговом кодексе закреплен только порядок формирования учетной политики в 21-й и 25-й главах. Следовательно, для определения понятия учетной политики нужно обратиться к бухгалтерскому учету.
В Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденном приказом Минфина России от 09.12.98 N 60н, под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета. А именно: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
Таким образом, исходя из положений 21-й и 25-й глав Кодекса, понятие "учетная политика" для целей налогообложения следует понимать в том же смысле, что и в бухгалтерском учете. То есть как порядок (совокупность способов) ведения учета, только уже налогового. Было бы неплохо, если бы законодатель раскрыл понятие учетной политики, а также включил в качестве общего принципа налоговый учет не в главу 25, а в часть первую НК РФ. Но этого не произошло, и теперь мы имеем некоторую неопределенность в точном понимании и использовании термина "учетная политика" для целей исчисления иных налогов, чем НДС или налог на прибыль организаций.
Итак, учетная политика для целей налогообложения - это обязательные для организации правила, в соответствии с которыми налогоплательщики обобщают информацию о своих хозяйственных операциях в течение отчетного (налогового) периода для определения налоговой базы по налогу. Эти правила закрепляются в предусмотренных Кодексом случаях в приказе (распоряжении) руководителя. О них, собственно, и пойдет речь.
Принимая учетную политику, организация как минимум на один год устанавливает для себя правила, изменять которые нельзя в течение этого времени.
Порядок утверждения и применения определенной учетной политики для целей налогообложения установлен в главах 21 (ст.167), 25 (ст.313) и 26 (п.2 ст.339) НК РФ, да и то косвенно. Учетная политика утверждается соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. «Жесткой» формы такого приказа нет, поэтому учетная политика может быть закреплена в тексте приказа или как приложение к нему. [14].
Ввиду разрозненности элементов учетной политики и отсутствия единого подхода законодателя к этому вопросу мы сталкиваемся с тем, что глава 21 Кодекса содержит одни указания по утверждению учетной политики, глава 25 - другие, а в остальных главах вообще нет упоминания об этом. [30].
Изначально предполагается, что учетная политика организации сопровождает ее деятельность с момента создания и до момента ликвидации и изменяется только в исключительных случаях. То есть, как указано в статье 313 НК РФ, применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Здесь же законодатель указал и два момента, когда такое изменение возможно:
- в случае изменения законодательства о налогах и сборах;
- в случае изменения применяемых методов учета.
Изменения в учетной политике для целей налогообложения принимаются:
- с начала нового налогового периода (со следующего года) при изменении применяемых методов учета;
- не ранее момента вступления в силу изменений норм законодательства (при изменении законодательства о налогах и сборах).
Все сказанное выше относится к налогу на прибыль организаций.
Изменение учетной политики применительно к НДС возможно только с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации. То есть раз в год. Других вариантов глава 21 НК РФ не предусматривает.
Обязанность ведения налогового учета определена только в главе 25 Кодекса. Данный учет необходим для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Для других налогов, установленных Кодексом, такой обязанности нет.[29].
Таким образом, утвердить учетную политику для целей налогообложения необходимо в первую очередь для налогоплательщика, так как ее отсутствие повредит ему самому. Во-первых, учетная политика служит определенным инструментом налогового планирования и позволяет в известных пределах корректировать налоговые платежи. Во-вторых, она выполняет функцию доведения до сведения налоговых органов информации, необходимой для осуществления контроля за правильностью исчисления и уплаты сумм налога. В-третьих, она дает налогоплательщику возможность систематизировать и закрепить в едином документе те методы и способы, которые он посчитает необходимым применять при исчислении налогов (разумеется, в рамках, установленных Кодексом).
Налоговое законодательство не содержит обязанности налогоплательщика утверждать учетную политику для целей налогообложения и сразу же сдавать ее в налоговый орган. Поэтому в общем случае организация не обязана представлять приказ об учетной политике в налоговый орган.
Но есть одно "но": при проведении налоговой проверки (в том числе камеральной) должностное лицо налогового органа вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. Этот порядок установлен статьей 93 НК РФ. Получив требование о представлении приказа об учетной политике (в виде заверенной должным образом копии), организация-налогоплательщик обязана направить или выдать его налоговому органу в пятидневный срок. В противном случае налогоплательщик рискует быть привлеченным к ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ. Это штраф в сумме 50 руб. за документ.
Если налоговые органы, не соблюдая порядка истребования документов, настаивают на представлении учетной политики, можно предъявить им, например, выписку из приказа об учетной политике.
Наибольшее количество положений, подлежащих закреплению в учетной политике, содержится в главе 25 НК РФ. Однако и другие налоги предполагают выбор определенных положений, которые могут быть включены в учетную политику.
В первую очередь рассмотрим такой элемент учетной политики для целей налогообложения, как момент определения налоговой базы по НДС. Налогоплательщики вправе выбрать один из двух следующих вариантов:
по первому варианту в учетной политике для целей налогообложения утверждают момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, то есть как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);
по второму варианту - момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, то есть как день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). [1].
Определить, какой вариант выбрать для более рационального использования рассматриваемой нормы, возможно только после тщательного анализа условий деятельности налогоплательщика. Проанализировать же все возможные условия и нюансы не позволит объем статьи.
Вариант учетной политики "по оплате" позволяет осуществлять налоговые платежи только по операциям, по которым уже поступили денежные средства. Это важно для небольших организаций с ограниченными оборотными средствами. В то же время вариант учетной политики "по отгрузке" более простой и, используя его, можно исключить различные ошибки, возникающие в связи с необходимостью правильно определять дату оплаты. Видимо, этим и объясняется его популярность, несмотря на то что метод "по оплате" явно выгоднее, так как позволяет отсрочить налоговые платежи и более экономно и рационально распределять денежные средства. Кроме того, метод учета "по отгрузке" имеет смысл применять, когда моменты отгрузки и оплаты совпадают (например, розничная торговля).
Если налогоплательщик не определит в своей учетной политике, какой метод он будет использовать, то, как установлено п.12 ст.167 НК РФ, будет применяться способ определения момента определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, то есть как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг). Для избежания ошибок рекомендуется все же закрепить один из методов в учетной политике для целей налогообложения. [22].
Налог на прибыль организаций установлен главой 25 НК РФ, которая на сегодняшний день содержит наибольшее количество альтернативных норм, позволяющих налогоплательщикам сделать выбор между теми или иным способом учета для целей налогообложения.
Прежде всего в учетной политике нужно закрепить порядок ведения налогового учета, который не имеет жесткой регламентации и может быть разработан налогоплательщиком самостоятельно. В частности, налогоплательщик вправе самостоятельно решить, ввести ли ему к применяемым регистрам бухгалтерского учета дополнительные реквизиты, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Решая эти вопросы, налогоплательщик должен понимать, что полного совмещения бухгалтерского и налогового учета достичь невозможно. Кроме того, у них различные задачи. Смешивая их, можно, ненамного облегчив себе работу, в итоге получить ошибки либо в налоговом учете, либо в бухгалтерском. Это же относится и к другим элементам учетной политики для целей налогообложения, которые совсем необязательно должны быть одинаковыми с принятыми для бухгалтерского учета. Во многих случаях, чтобы избежать ошибок и неточностей, в первую очередь в данных бухгалтерского учета, разумнее утвердить самостоятельные регистры налогового учета. Налогоплательщик, выбравший этот вариант, утверждает в качестве приложений к учетной политике:
- формы регистров налогового учета;
- порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов. [25].
Для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций требуется установить момент признания доходов и расходов (определение даты получения дохода/расхода). Законодатель позволил налогоплательщикам, за некоторым изъятием, самостоятельно определить, какой метод они будут использовать: метод начисления или кассовый метод.
При использовании метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.
Кассовый метод могут выбрать только налогоплательщики, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) которых без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал (в среднем за предыдущие четыре квартала). Остальные налогоплательщики должны применять только метод начисления. [1].
Конечно, кассовый метод удобен тем, что доход от хозяйственных операций, как правило, возникает только после реального получения денежных средств. Но его применение сопряжено со значительными рисками. В частности, при превышении предельного размера суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленного п.1 ст.273 НК РФ, в течение налогового периода налогоплательщик обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого допущено такое превышение.
Налогоплательщики вправе самостоятельно определить метод оценки сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), для определения размера материальных расходов и метод оценки покупных товаров при их реализации для определения стоимости приобретения товаров. Они практически одинаковые.
Методы для оценки сырья и материалов (п.8 ст.254 НК РФ):
- по стоимости единицы запасов;
- по средней стоимости;
- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
Методы для оценки покупных товаров (п.1 ст.268 НК РФ):
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
- по средней стоимости;
- по стоимости единицы товара.
И в том и в другом случае следует выбрать метод, который больше подходит для деятельности, которую ведет налогоплательщик. Метод оценки по стоимости единицы запасов (по стоимости единицы товара) обычно имеет смысл применять тем, кто имеет дело с товаром (сырьем либо материалом), имеющим большую стоимость и определенную уникальность, то есть, несмотря на принадлежность к группе товаров (сырья либо материалов), имеет индивидуальные признаки, отражающиеся на его стоимости. В качестве примера можно привести дорогостоящее промышленное оборудование, изделия из драгоценных камней и т.д.
Метод средней стоимости используется обычно при большом количестве товаров (сырья либо материалов) и больших объемах продаж (например, розница), где другие методы применять затруднительно и, кроме того, сопряжено с неоправданными дополнительными временными затратами.
Метод оценки по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО) выгодно применять, если стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) постоянно растет (например, в условиях инфляции). В такой ситуации применение метода ЛИФО позволит за счет увеличения материальных расходов (стоимости приобретения товаров) немного уменьшить налоговую базу.
Метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО), наоборот, лучше применять при постоянной тенденции на снижение стоимости реализуемых товаров (работ, услуг) по тем же причинам. [26].
Конечно, в учетной политике для целей налогообложения можно закрепить и метод начисления амортизации, например, определив критерий, по которому амортизируемое имущество может быть объединено в группы для присвоения такой группе одного из следующих двух методов:
- линейный метод (к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов может применяться только линейный метод начисления амортизации);
- нелинейный метод.
Однако это не совсем удобно, в частности, из-за того, что каждой единице амортизируемого имущества должен быть назначен метод начисления амортизации, который не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. А учетная политика может меняться каждый год. Если установить такой элемент учетной политики, как метод амортизации, отдельным приказом, это позволит избежать путаницы в дальнейшем при изменении учетной политики в части применения метода амортизации к вновь приобретенному имуществу.
Право создавать резервы по сомнительным долгам предоставляет налогоплательщикам ст.266 НК РФ. При этом сумма резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст.249 НК РФ. Налогоплательщик самостоятельно принимает решение, создавать ему резервы по сомнительным долгам или нет. Положительное решение этого вопроса рекомендуется для налогоплательщиков, реализующих свои товары (работы, услуги) на условиях отсрочки платежа и имеющих постоянные проблемы с дебиторской задолженностью.
Резерв расходов на ремонт основных средств, как правило, нужен налогоплательщикам, имеющим основные средства, требующие планового ремонта для равномерного включения таких затрат в состав расходов. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на эти цели не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.
На конец налогового периода налогоплательщик обязан проводить инвентаризацию резерва. Если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв, сумма остатка этого резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода. [28].

Внимание, отключите Adblock

Вы посетили наш сайт со включенным блокировщиком рекламы!
Ссылка для скачивания станет доступной сразу после отключения Adblock!

Скачать полную версию